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簿记会计!复式簿记起源的经济环境

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(东北师范大学 商学院, 吉林 长春 130117)

[摘 要] 复式簿记起源的问题,是会计史研究中的重大问题.对复式簿记产生和发展的过程以及当时的经济环境进行考证,以大量史实分析了不同的经济环境对复式簿记产生和发展的影响”,证明采用史证研究与规范研究相结合的方法,总结经济环境对复式簿记影响的规律,认为文明的水平越高,簿记方法就越精湛.商品经济的发展是复式簿记产生和发展的基础,复式簿记的产生具有客观性和必然性.

[关键词] 复式簿记起源;地中海地区;簿记发展;会计环境

[中图分类号] F230    [文献标识码] B

复式簿记理论的诞生,以1494年意大利数学家卢卡·帕乔利的著作《算术、几何、比及比例概要》问世为标志.卢卡·帕乔利也因此被称为“现代会计之父”.在帕乔利之前,复式簿记已有将近300年的历史.而正是帕乔利总结了这种经济活动实践中的方法,才产生了系统的复式簿记理论.

世界大多数学者认为,复式簿记起源于12-13世纪意大利北部地中海沿岸城市.会计的发展历程提出这样的问题:为什么复式簿记在意大利北部地中海沿岸城市最先产生,而没有出现在其他历史更悠久的国家和地区?“一般地说,文明的水平越高,簿记方法就越精湛.”本文着重对复式簿记的产生和发展作经济环境上的分析,以便从其发展演进的过程中发现经济对复式簿记起源的影响的一些规律.

一、经济环境对簿记的影响概述

“会计主要是应一定时期的商业需要而发展的,并与经济的发展密切相关.”郭道扬也曾指出,经济世界有多大,会计世界也便会有多大.

地中海地区商品经济的发展历程大致可划分为六个阶段.公元前5世纪,古希腊各城邦的商品生产和商品流通迅速发展,由自由贸易和航海形成的商业港口成为地中海地区的经济贸易中心.公元前二世纪,罗马控制了海上贸易,商业发达成为贸易中心.公元1-2世纪是“罗马和平”时期,罗马帝国的奴隶制商品经济空前繁荣.到3-4世纪,帝国出现?;?经济萧条,走向衰落.公元476年西罗马灭亡后的中世纪早期,商品经济进一步遭到破坏,城市和商业贸易更加衰落,经济陷入低谷.直到11世纪以后,商业重新兴起,城市复兴,经济全面发展.与各时期商品经济发展水平相适应,簿记随之产生变化.

(一)复式簿记的萌芽——古罗马簿记

在古罗马的鼎盛时期,官厅会计和民间会计都有较快发展.以商业会计为例,古罗马的商业账簿包括银行家账簿和 人账簿.均设置3册账簿,且有明确的转记关系;设人名账户,采用左右对照形式;出现了“借”、“贷”记账符号,区分借贷两方以反映债权债务关系,“收入支出作成两笔,一笔记入一个账户贷方,另一笔记入另一个账户的借方.”古罗马簿记对中世纪簿记影响深远,复式簿记开始萌芽.

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(二)复式簿记的产生——意大利城市簿记

罗马帝国瓦解之后,地中海地区陷入混乱,已取得的簿记成就不覆存在,簿记处于停滞进而倒退的状态.经过漫长而黑暗的8个世纪,簿记终于迎来了发展的曙光.“根据会计史学家的考证,早期的复式簿记系统最初出现于12-13世纪的意大利若干城市的商人和银行家的账簿中.”“现存最古老的复式簿记资料是佛罗伦萨一家钱庄在1211年6月所形成的账簿记录.”佛罗伦萨1211年的银行账簿,按顾客开立人名账户,采用借贷上下连续的形式,各账户间可以转账,反映债权债务变化,是复式簿记的最初形态.

(三)复式簿记的发展

13世纪初到15世纪末,意大利复式簿记有了突飞猛进地发展.相继出现了物名账户、借贷左右对照形式的账户、损益账户、资产账户、试算平衡思想和采用同一货币单位记账的方法,以及利用实账户与虚账户计算利润的方法,复式簿记逐渐成熟.1494年,卢卡·帕乔利在《簿记论》中总结了复式簿记实践中的方法和思想,系统的意大利复式簿记理论形成.

二、古希腊、古罗马时期的经济与簿记发展

(一)奴隶制时期的商品经济

罗马帝国的经济是非自给自足的奴隶制商品经济.当时,商业贸易蓬勃发展,商品种类繁多,市场数目庞大,“沿地中海各行省形成了相当专业化的社会分工,稠密的海陆商业贸易网维系着帝国的经济生活.”

古希腊时期各城邦就已开始铸造货币.罗马帝国大力开采金银矿,整个帝国通用的货币成为商品交换媒介,这为各种商业贸易提供了便利条件.在“罗马和平”时期,罗马帝国的统治得到了加强,在罗马法中,有关于贸易和财产所有权的详细法律.契约和商业法维持了商品交换的秩序.“过去一直阻碍贸易的土匪和海盗行径已绝迹,关税壁垒也几乎全都消除.”“此外,帝国的富庶也促进了贸易的发展,特别是由于富裕的罗马统治阶级喜爱奇特的外国货,又有钱购置.”与东方的贸易往来对罗马帝国的影响最为重大.中国的陆上商路发展了丝织品贸易,揭开了东西方贸易大发展的序幕.

(二)古希腊、古罗马的簿记

商业贸易和商品经济的发展带来了商业会计的发展.希腊铸币的使用就已影响到会计记录,“当通过货币单位来登记会计记录时,簿记就变得专业化了.”到罗马帝国时期,由于货币成为商品交换媒介,金融活动和信用行为活跃,由此出现了银行家账簿和 人账簿,均设置左右对照形式的人名账户.商业法律对私有财产的?;?使簿记制度成为其贯彻落实的基础.古罗马簿记对中世纪簿记以及意大利复式簿记的产生有着深远的影响.但由于当时商品经济发展水平较低,簿记也有很大的局限性.虽然出现了“借”、“贷”记账符号,但也只是用来反映债权债务关系.会计核算是为了?;げ撇?而不是用来计算利润.货币经济的不健全,使之没有以货币单位来反映实物财产.掌握书写和计算的只是少数人,所以应用范围较小.而且用罗马数字进行记录,不便于汇总计算.

三、中世纪早中期的经济与簿记发展

中世纪经济的衰落直接导致了簿记的衰落.民间簿记在此时处于极度愚昧的状态.但是历史上很罕见某种长久的进步不是伴随着暂时的倒退.值得庆幸的是,拜占庭帝国的《罗马民法汇编》“将包括古罗马财产目录编制、会计账簿等内容的罗马法以汇编的形式完整地保存下来了,”使古罗马会计思想和会计方法得以流传,而未被彻底毁灭.它为其后的意大利人的会计实践与创新提供了依据.

另一方面,教会簿记在此时稳定发展、不断完善.教会控制着大量土地,而且拥有很多掌握文化知识的教士.由于教会实质上是一种经济体,这就使它有对会计核算的客观需要.教会选定财务管理员,并设置相应账册.随着业务逐渐增加和管理过程逐渐复杂,教会的会计组织也逐渐健全.到10世纪末,又设置了会计管理官掌管会计事务,其主要工作是收取地租,还涉及到工商税和高利贷.

四、中世纪中晚期的经济与簿记发展

(一)货币、资本与信用的发展

商业贸易对资本的需求,推动了借贷活动和银行信用的发展.从20世纪开始,由于各个国家铸造的货币都可流通,货币使用杂乱,商品交换遇到障碍,于是货币兑换业兴起.通过货币兑换业务,保证了对流通货币的检验.而且,行商出于安全的考虑,可以把现钱存放在货币兑换商那里,由兑换商开一张收据,证明存入的金额.货币兑换商行业开始向银行家行业转变.“它们不仅吸收存款和对外放款,而且代客户进行 结算和转账结算.”工商业者与银行的关系日益密切,银行业务也随之趋于复杂化.在14世纪时,意大利银行出现汇票支付方式,成为货币交易、信贷手段.另一方面,十字军东征使意大利获得了大量财富,意大利的银行也成为国际性银行,从事信贷、高利贷、海上保险等业务.意大利几乎垄断了国际金融业,佛罗伦萨和威尼斯便是金融市场.“当时意大利的商业和金融业在西欧各国中最为发达,从而最早出现了马克思所说的‘资本主义萌芽’.”

(二)中世纪中晚期簿记的变化

“比萨德列奥拉多大公在11世纪推行引用以阿拉伯数字代替罗马数字进行账簿记录,而阿拉伯数字具有十分简单明了的优点.”阿拉伯数字的应用为簿记的发展创造了前提条件.

商业规模的扩大和贸易的繁荣使商人的私有财产迅速增加,而且由于所有权与经营权的分离,坐商不再参与具体的商业活动.但是,他们要想了解 人的受托责任履行情况,有效地监管外地 人以及分部的运营情况,又必须尽可能多地掌握商业交易的细节.这就导致原有的单式簿记方法不能满足实际需要,要求有更先进、能更好反映当时复杂的商业经济业务的复式簿记方法.

同时,意大利一些银行也开始采用复式簿记方法.“金融家在各自的账簿上反映资本投资要素时,在为每位债权人和债务人分别设立会计账簿时,在各自的账簿上反映 时,在按种类或批量设立商品账户时,对每笔经济业务反映两次.”“会计记录的二重性视商品交易的性质而定,所以,在借贷两方对同一笔经济业务进行复式记录,是为了按资本构成要素,对序时记录的数据进行分类.”

行会会计、商业会计和银行会计都反映出由单式簿记向复式簿记的进展.“13世纪商人的账簿记录还显得杂乱无章,那些账簿还只能说是一些备忘录或日记账.到14世纪30年代,商业账簿设置发生了极大的变化,不仅有了三账体系,有了反映债权和债务关系的记录,而且有了分项核算的尝试.”

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以最具代表性的佛罗伦萨、热那亚和威尼斯这三个地中海城市共和国为例.佛罗伦萨的银行簿记体现了由人名账户到物名账户的演变.热那亚的市政厅财务官簿记设置了损益账户.账户采用左右对照形式,方便余额的计算,并可以将计算出来的余额加在相反的一列,使其平衡.它把复式记账法运用于成本计算中,在该账户的借方反映成本和费用,在贷方反映销售收入,其余额反映损益.销售结束后,该账户的余额还要结转到总损益账户中.损益账户的设置,为计算盈亏提供了很大的方便.威尼斯的商业簿记初步建立了计算利润的账户体系,建立了“有借必有贷,借贷必相等”的记账规则,复式记录趋于规范化,商业利润的计算达到了一个新的水平.通过年终转账,“余额账户”的设置对试算平衡起着十分重要的作用,这个账户是试算平衡表与资产负债表的雏形.

美国会计学家利特尔顿认为,复式簿记的产生有7个前提条件,即文字、算术、私有财产制度、货币经济、信贷、商业以及资本的产生.在12-13世纪,只有地中海沿岸具备了这7个条件,所以复式簿记起源于意大利北部地中海沿岸城市是必然的.

五、结论

复式簿记的产生具有客观性和必然性.簿记的进步不只是用复式簿记替代单式簿记,它还必须是以更广阔的发展空间取代已趋于穷尽的发展可能.商品经济的发展是复式簿记产生和发展的基础.经济环境的变化直接导致簿记发生相应的变革,簿记发展是适应经济发展的产物.簿记思想、方法的演变和完善,是以适应经济环境需要为前提的.

[参 考 文 献]

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[责任编辑:刘玉梅]

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视频时长:06:04 SVS簿记讲座第七回(日本会计)
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